Соответствие критериям рисковости плательщика налогов

Опубликовано: 29.03.2021

До 2019 года Государственная налоговая служба Украины (далее — ГНС Украины) при присуждении плательщику налогов статуса соответствия Критериям рисковости (далее также – «Критерии») руководствовалась Письмом ГФС Украины от 05.11.2018 года № б/н, которым были утверждены рекомендации налоговым органам для присуждения налогоплательщику рискового статуса.

01.02.2020 года вступило в силу Постановление Кабинета Министров Украины №1165 от 11.12.2019г. «Об утверждении порядков по вопросам регистрации налоговой накладной/расчета корректировок в Едином реестре налоговых накладных», в Дополнении 1 которого приняты Критерии рисковости плательщика налога на добавленную стоимость (далее также – «Постановление №1165»). Этим документом был устранен рекомендательный характер применения Критериев, а также утвержден отдельный порядок административного обжалования Решений контролирующих органов о присвоении статуса рискового. Указанное не повлекло за собой упрощение процедуры оспаривания Решений контролирующего органа о соответствии налогоплательщика Критериям рисковости. Напротив, постановление № 1165 целиком и полностью отменяет информационный характер Решения о присвоении налогоплательщику статуса рискового и предоставляет контролирующим органам полномочия на применение к налогоплательщику «санкций» в виде блокировки налоговых накладных/расчетов корректировок (далее – НН/РК), проведения документальной внеплановой проверки, что повлекло изменения в судебной практике. На этом вопросе остановимся подробнее, поскольку с даты вступления в силу новел прошел достаточно продолжительный период, и мы по клиентским делам имеем неплохие результаты.

Основания для присвоения налогоплательщику статуса рискового и последствия для хозяйственной деятельности 

Обновленными Критериями рисковости плательщика налога на добавленную стоимость (далее также — «НДС») предусмотрены следующие основания:

  • Плательщик налога зарегистрирован на основании недействительных/поддельных документов; зарегистрирован с последующей передачей во владение/управление несуществующим, умершим, без вести пропавшим лицам; не имел намерения/ полномочий вести финансово-хозяйственную деятельность согласно информации контролирующих органов.
  • Плательщик налога зарегистрирован и им велась финансово-хозяйственная деятельность без ведома и согласия его учредителей и назначенных руководителей согласно предоставленной ними информации.
  • Налогоплательщик не имеет открытых счетов в банковских учреждениях, кроме счетов в органах Казначейства.
  • Плательщиком налога не представлена контролирующему органу налоговая отчетность по НДС за два последних отчетных (налоговых) периода вопреки нормам НК Украины.
  • Плательщиком налога на прибыль не предоставлена финансовая отчетность за последний отчетный период вопреки нормам НК Украины.
  • У контролирующего органа имеется налоговая информация, которая указывает на рискованность осуществления хозяйственной операции, указанных в НН/РК.

Таким образом, контролирующий орган на основании предоставленных/не предоставленных налогоплательщиком данных и/или отчетности имеет право принять Решение о присвоении статуса рискового. При этом контролирующий орган в случае оспаривания налогоплательщиком Решения о присвоении статуса рискового имеет свойство продолжать ссылаться на информационный характер принятого Решения. Однако в действительности таким Решением наносится серьезный урон налогоплательщику при осуществлении хозяйственной деятельности в дальнейшем в связи с закреплением специальных норм, применяемых контролирующим органом по причине наличия статуса рискового (упомянутые выше «санкции» в виде блокировки НН/РК, проведения документальной внеплановой проверки и т.д.).

На практике одним из самых распространенных в применении контролирующими органами Критериев рисковости является пункт 8, который утверждает о «наличии у контролирующего органа налоговой информации, которая стала известна в процессе осуществления деятельности во время исполнения возложенных на контролирующие органы заданий и функций, что определяет рискованность осуществления хозяйственной операции, указанной в НН/РК».

Обозначенный критерий подразумевает под собой неопределенную причину и практически никогда на практике не имеет под собой документального подтверждения, предоставленного контролирующим органом в процессе обжалования Решения.

При этом распространенным случаем является отсутствие в Решении контролирующего органа при присвоении налогоплательщику статуса рискового указания на конкретные причины, а именно: неподача отчетности, ошибки при ее составлении, отсутствие надлежащим образом оформленной документации с контрагентом или же несовпадение данных, находящихся у контролирующего органа и декларируемых налогоплательщиком.

Таким образом, контролирующий орган может руководствоваться информацией, которая может напрямую даже не касаться хозяйственной деятельности налогоплательщика и/или же не являться достаточным доказательством при вынесении Решений о присвоении статуса рискового.

Первоочередным следствием для плательщика НДС, который соответствует хотя бы одному Критерию рисковости, прежде всего будет блокировка НН/РК, которые были составлены этим налогоплательщиком, на что идет прямая отсылка в п. 6 Порядка остановки регистрации НН/РК в Едином реестре налоговых накладных (далее — ЕРНН), утвержденного Постановлением № 1165. Последствия применения данной нормы относительно налогоплательщика затрагивают также и его контрагентов.

Косвенным последствием принятия Решения о присвоении статуса рискового налогоплательщику может являться также проведение документальной внеплановой налоговой проверки на основании п. 78.1.9 ст. 78 НК Украины (подача жалобы контрагентом о нарушении продавцом/покупателем предельных сроков регистрации в ЕРНН НН/РК; или же в случае не предоставления налогоплательщиком ответа на запрос контролирующего органа), что, соответственно, может повлечь наложение дополнительных штрафных санкций на плательщика налогов.

Не менее важным последствием присвоения статуса рискового является нанесение урона деловой репутации налогоплательщика, поскольку указанные выше последствия влекут за собой проблемы в поддержании уровня активности хозяйственной деятельности, а в последующем – к отказу контрагентов от сотрудничества.

Таким образом, Постановлением №1165 хоть и регламентирован порядок и основания для принятия Решения о соответствии плательщика Критериям рисковости, однако на практике представители контролирующего органа не утруждают себя выбором и подтверждением таких оснований, имея достаточно широкие полномочия для препятствования хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Порядок обжалования

Для оспаривания любых решений контролирующего органа статьей 56 НК Украины предусмотрен общий порядок административного и судебного обжалования. Постановлением № 1165 вводится специальный порядок.

Прежде всего вопрос исключения налогоплательщика из перечня плательщиков, которые соответствуют Критериям рисковости, рассматривается комиссией регионального уровня в течение 7 дней с дня, следующего за датой поступления информации от налогоплательщика. Обращение осуществляется путем подачи через Электронный кабинет плательщика налогов информации и копий документов, которые «свидетельствуют о несоответствии плательщика налогов Критериям рисковости». Срок для обжалования Решения о присвоении статуса рискового, в отличие от общего порядка обжалования решений контролирующего органа, не установлен.

При этом указанным выше Порядком предусмотрен перечень документов, который налогоплательщик может предоставить к рассмотрению, а именно:

  • договоры, в том числе внешнеэкономические контракты, с приложениями к ним;
  • договоры, доверенности; первичные документы по поставке/приобретению товаров/услуг, хранения и транспортировки, погрузки/разгрузки продукции, складские документы, счета-фактуры/инвойсы, акты приема-передачи товаров (работ, услуг) с учетом типовых форм и отраслевой специфики, накладные; документы о подтверждении соответствия продукции (декларации о соответствии, паспорта качества, сертификаты соответствия), наличие которых предусмотрено договором и/или законодательством;
  • расчетные документы, банковские выписки из лицевых счетов;
  • другие документы, подтверждающие несоответствие критериям рисковости налогоплательщика.

Чаще всего Комиссия контролирующего органа не находит достаточных доказательств в пользу налогоплательщика для отмены статуса рискового, и предоставленные налогоплательщиком документы фактически не принимаются к сведению. Кроме того, Комиссия не предоставляет дополнительных пояснений обстоятельств и оснований для вынесения негативного для плательщика налогов Решения.

Административное обжалование решения Комиссии регионального уровня Комиссией центрального уровня Порядком № 1165 не предусмотрено.

Таким образом, процедура административного обжалования Решения о присвоении статуса рискового плательщику НДС в специальном порядке является завершенной.

Также следует учитывать подпункт 14 п. 6 Порядка остановки регистрации НН\РК в ЕРНН, которым предусмотрено исключение налогоплательщика из перечня соответствующих Критериям рисковости в случае отсутствия решения Комиссии по результатам рассмотрения поданной налогоплательщиком информации с документами, подтверждающими несоответствие статусу рискового.

Судебный порядок обжалования вышеуказанного Решения контролирующего органа происходит в порядке, изложенном в статье 56 НК Украины.

При судебном порядке обжалования следует учитывать сроки на подачу искового заявления:

  • в случае предоставления Комиссией контролирующего органа решения по результатам рассмотрения информации и копий документов налогоплательщика в установленный Порядком срок (или с его пропуском) — абз. 1 п. 4 ст. 122 Кодекса административного судопроизводства Украины устанавливает срок для судебного обжалования в 3 месяца с момента получения налогоплательщиком такого решения;
  • в случае отсутствия (не предоставления) Комиссией контролирующего органа в пределах срока, предусмотренного Порядком, решения по результатам рассмотрения информации и копий документов налогоплательщика — абз. 2 п. 4 ст. 122 Кодекса административного судопроизводства Украины устанавливает срок для обжалования в 6 месяцев с даты подачи информации и копий документов налогоплательщиком для обжалования Решения контролирующего органа.

При этом следует учитывать, что согласно п. 6 Порядка остановки регистрации НН/РК в ЕРНН с момента начала процедуры обжалования Решения Комиссии контролирующего органа в судебном порядке процедура обжалования в административном порядке является недоступной.

 

Судебная практика

Постановлением Кассационного административного суда в составе Верховного Суда по делу № 340/474/20 от 16.12.2020 года указывается следующая позиция относительно решений, принятых контролирующим органом:

«Суд первой инстанции с целью выяснения всех обстоятельств по делу истребовал у налогового органа протокол заседания Комиссии, на основании которого принято обжалованное решение, однако ответчиком указанный документ не был предоставлен.

Суд отмечает, что комиссия контролирующего органа, принимая решение с отсылкой к тому, что плательщик НДС зарегистрирован (перерегистрирован) на основании недействительных (утраченных, утерянных) и поддельных документов согласно информации, имеющейся у контролирующих органов, обязана обосновать суду, на основании какой информации комиссия пришла к такому выводу и предоставить надлежащие, допустимые доказательства для подтверждения этой информации.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования истца, исходил из того, что в процессе рассмотрения дела ответчик не предоставил ни одного доказательства, которое бы исследовалось в ходе заседания комиссии и которое служило основанием для принятия обжалованного решения.

Суд первой инстанции не установил наличие у ответчика оснований для отнесения предприятия к пункту 1 Критерия рисковости. Суд первой инстанции также признал, что решение комиссии не содержит мотивов и обоснований отнесения истца к перечню плательщиков, которые отвечают критериям рисковости. Суд считает такой вывод безосновательным, учитывая утвержденную Порядком №1165 форму решения, которая не предусматривает конкретизации оснований в случае соответствия пунктам 1-7 критериев рисковости плательщика налога, налоговая информация в таком случае не заполняется. Однако, не выполнение ответчиком обязанности доказывания, установленного частью 2 статьи 77 КАС Украины, а именно недоказанность ответчиком суду правомерности принятия решения (что оно принято обоснованно, добросовестно, рассудительно, с учетом наличия определенных Порядком № 1165 оснований), Суд соглашается с судом первой инстанции относительно признания  неправомерным и отмены обжалованного решения».

Итак, Верховный Суд отмечает обязательность наличия конкретных оснований для вынесения комиссией контролирующего органа Решения о присвоении статуса рискового плательщику НДС, а также обязанность контролирующего органа по предоставлению суду в ходе судебного рассмотрения аргументов, которые стали основанием для вынесения такого Решения.

постановление суда:

В Постановлении Второго апелляционного административного суда от 06.08.2020 года по делу № 520/480/20 суд делает следующие выводы по вопросу отмены статуса рискового налогоплательщика:

«Из приведенных норм действующего законодательства Украины четко и однозначно следует, что принятие контролирующим органом решения о соответствии плательщика налога на добавленную стоимость критериям рисковости меняет правовой режим мониторинга регистрации НН в ЕРНН, с абсолютной неизбежностью приводит к остановке регистрации любой, составленной этим лицом НН в ЕРНН, и соответственно спорное решение Комиссии регионального уровня может быть обжаловано в административном или судебном порядке. (…) Учитывая вышеизложенное, утверждение ответчика об обратном является необоснованным и противоречащим предписаниям Порядка № 1165.

(…) По п. 8 Критериев рисковости налогоплательщика, (…) в спорном решении в качестве налоговой информации указано лишь то, что предприятие и/или контрагент задействован в проведении рискованных операций. (…) При рассмотрении дела контролирующим органом не предоставлены ни в суд первой, ни в суд апелляционной инстанций никаких доказательств осуществления заявителем хозяйственной деятельности в условиях и обстоятельствах, которые имеют признаки несоблюдения требований действующего законодательства Украины.

(…) Таким образом, коллегия судей, (…) пришла к выводу, что при принятии решения суд первой инстанции пришел к исчерпывающим юридическим выводам по установлению обстоятельств дела и правильно применил к спорным правоотношениям нормы материального и процессуального права, а потому отсутствуют основания для его отмены.

Коллегия судей считает, что не предоставив расшифровки налоговой информации, не приведя рисковых операций и названий предприятий, которые были задействованы в таких операциях, в спорном решении, как это предусмотрено п.8 Порядка № 1165, ответчик фактически действовал без соблюдения собственной процедуры, непрозрачно и способом, который исключает возможность минимизации риска ошибки в спорных отношениях».

Таким образом, в заключении суда относительно Решения о соответствии/несоответствии плательщика налога Критериям рисковости отмечается недостаточность информации и безосновательность выводов контролирующего органа о соответствии налогоплательщика таким Критериям на основании проведения хозяйственных операций с контрагентом.

постановление суда:

 

Позиция Восьмого апелляционного административного суда в Постановлении от 18.02.2020 года по делу № 380/5012/20, говорит о следующем:

«(…) включение в перечень рисковых плательщиков НДС влечет за собой правовые последствия в виде остановки регистрации всех без исключения НН/РК, представленных плательщиком. При этом такие последствия носят для истца исключительно негативный характер ввиду того, что срок регистрации каждой НН значительно увеличивается, а на истца возлагается дополнительная обязанность  по предоставлению объяснений и документов (…) контрагенты истца не имеют возможности сформировать налоговый кредит по НН, регистрация которой остановлена, что в дальнейшем несет риски прекращения хозяйственных отношений между истцом и его контрагентами (…) в результате принятия решения (…) истец находится в состоянии правовой неопределенности, поскольку контролирующий орган не уведомил, какие именно документы необходимо подать для исключения налогоплательщика из перечня рисковых.

(…) Поэтому из содержащихся в материалах дела доказательств следует сделать вывод о том, что включение в перечень рисковых плательщиков НДС влечет за собой правовые последствия в виде остановки регистрации всех без исключения НН/РК, поданных  плательщиком, а прекращение действия такого решения восстановит право истца на осуществление полноценной хозяйственной деятельности.»

Итак, постановлением выражается позиция о негативных последствиях принятия контролирующим органом Решения о присвоении статуса рискового налогоплательщику в виде препятствий для осуществления им хозяйственной деятельности, что повлекло невозможность выполнения налогоплательщиком обязательств как перед контролирующим органом, так и контрагентами в договорных отношениях.

постановление суда:

Дополнительно решением Харьковского окружного административного суда от 09.06.2020г. № 520/111/20 о последствиях принятия Решения контролирующего органа о соответствии Критериям рисковости налогоплательщика указывается следующее:

«Относительно отсылки представителя ответчика на то, что спорное решение об определении предприятия истца соответствующим пункту 8 Критериев рисковости налогоплательщика не является решением, которое влечет за собой возникновение негативных последствий для предприятия, суд отмечает следующее.

Общими требованиями, предъявляемым к акту индивидуального действия, как акту правоприменения, является его обоснованность и мотивированность, то есть указания приведения налоговым органом конкретных оснований (фактических и юридических), а также убедительных и понятных мотивов для его принятия. Кроме того, акты, утверждающие Критерии рисковости осуществления операций имеют целью установить нормы права, которые затрагивают права, свободы и законные интересы граждан и других лиц, а в последующем подлежат обязательной регистрации (…).

Учитывая, что предписаниями Порядка №1165 предусмотрено приостановление регистрации НН/РК в случае отнесения налогоплательщика хотя бы к одному Критерию рисковости, суд приходит к выводу, что отнесение налогоплательщика хотя бы одному Критерию рисковости налогоплательщика создает препятствия в осуществлении налогоплательщиком его хозяйственной деятельности».

Таким образом, суд акцентирует внимание на том, что при принятии Решения о соответствии плательщика налога Критериям рисковости как акта контролирующего органа нарушаются права, свободы и законные интересы налогоплательщика.

решение суда

 

 

Исходя из нынешней судебной практики, можно сделать вывод о ее трансформации в пользу налогоплательщика, поскольку Решение контролирующего органа о присвоении плательщику НДС статуса рискового утратило информационный характер с момента вступления в силу Постановления № 1165, а также в связи с нормативным закреплением негативных последствий в виде препятствий для хозяйственной деятельности предприятия. Важными являются ссылки судов на тот факт, что контролирующий орган во время судебного разбирательства обязан указывать конкретные основания для присвоения налогоплательщику статуса рискового по причине размытости формулировок Критериев рисковости плательщика НДС. Таким образом, рекомендуем налогоплательщикам, относительно которых контролирующим органом принято Решение о соответствии Критериям рисковости, как можно скорее использовать свои права на обжалование такого Решения – как в административном, так и в судебном порядке. Для эффективной реализации стратегий защиты и подготовки полного комплекта документов для подачи на рассмотрение контролирующему органу либо суду рекомендуем обращаться за профессиональной юридической помощью.

юрист Катерина Маламанюк

Будьте в курсе свежих новостей и событий!



Позвонить Отправить Email