Legal opinion — в помощь главбуху или как правильно без риска доначислений списать безнадежную дебиторскую задолженность

Опубликовано: 03.08.2021

С очередным ужесточением контроля за осуществлением предприятиями хозяйственной деятельности контролирующими органами, в том числе при проведении налоговых проверок и возможным доначислением налоговых обязательств и штрафов, необходимо внимательно проводить изменения в балансе предприятия и учитывать возможные налоговые последствия по результатам подачи годовой финансовой отчетности.

Отдельно следует рассмотреть вопрос осуществления проводок в балансе предприятия с дебиторской задолженностью предприятия, так как накопление или списания долгов в оборотных активах могут существенно повлиять на налоговые обязательства предприятия. Рассмотрим вопрос списания безнадежной дебиторской задолженности.

Пунктом 14.1.11. ст. 14 Налогового кодекса Украины (далее по тексту – НК Украины) предусмотрено, что безнадежная задолженность — задолженность, соответствующая одному из следующих признаков:

  • задолженность по обязательствам, по которым истек срок исковой давности;
  • просроченная задолженность умершего физического лица; просроченная задолженность лиц, которые признаны без вести пропавшими, объявлены умершими;
  • просроченная свыше 180 дней задолженность лица, размер совокупных требований кредитора по которой не превышает размера бесспорных требований кредитора для возбуждения производства по делу о банкротстве, а для физических лиц — задолженность, не превышающая 25 % минимальной заработной платы;
  • актив в виде корпоративных прав не долговых ценных бумаг, эмитента которых признано банкротом или прекращено как юридическое лицо в связи с его ликвидацией;
  • просроченная задолженность физического или юридического лица, не погашенная вследствие недостаточности имущества указанного лица;
  • задолженность, взыскание которой стало невозможным в связи с действием форс-мажорных обстоятельств;
  • задолженность субъектов хозяйствования, признанных банкротами или прекращенных как юридические лица в связи с их ликвидацией; другие.

Среди перечисленных признаков для признания задолженности безнадежной одним из наиболее часто используемых является истечение срока исковой давности по обязательствам, из которых возникла дебиторская задолженность.

 

Порядок списания безнадежной дебиторской задолженности

  1. Отнесение суммы дебиторской задолженности на резерв сомнительных долгов.

Согласно п. 4 Национального положения (стандарта) бухгалтерского учёта 10 «Дебиторская задолженность» безнадежная дебиторская задолженность — текущая дебиторская задолженность, относительно которой существует уверенность о её невозвращении должником или по которой истек срок исковой давности.

Сомнительный долг – текущая дебиторская задолженность, относительно которой существует неуверенность ее погашения должником.

С целью создания резерва сомнительных долгов используются следующие документы для обоснования для признания сомнительности, а в дальнейшем и безнадежности возвращения, долга:

  • Приказ о создании резерва сомнительных долгов руководителем предприятия;
  • Проведение инвентаризации дебиторской задолженности (в случае необходимости внесения существенных изменений в раздел «Оборотные активы» Баланса предприятия) по приказу руководителя предприятия.

Результаты проведения инвентаризации излагаются в Протоколе инвентаризационной комиссии и утверждаются приказом руководителя. Далее утверждается приказ о создании резерва сомнительных долгов;

  • Профессиональное суждение специалиста (бухгалтера, юриста) или привлеченного специалиста в виде письменного заключения.

В результате применения указанных способов формируется резерв сомнительных долгов в соответствии с требованиями национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета (далее по тексту – НП (С) БУ) или международными стандартами финансовой отчетности (далее по тексту – МСФО).

          Такой резерв должен быть сформирован до момента истечения срока исковой давности для взыскания задолженности по обязательству контрагента предприятия.

          Формирование резерва сомнительных долгов с точки зрения контролирующих органов является обязательным, что подтверждается позицией, изложенной в письме Министерства финансов Украины от 15.10.2010 г. № 31-34020-20-16/28057:

          «Не создание резерва сомнительных долгов в период, когда дебиторская задолженность была еще сомнительной, можно считать ошибкой. Ведь создание резерва сомнительных долгов под сомнительную задолженность согласно правилам бухучета (исходя из требований П (С) БУ 10) является обязательным».

Следовательно, если предприятие создаст резерв сомнительных долгов под задолженность, которая уже является безнадежной, это может необоснованно, с точки зрения контролирующих органов, повлиять на финансовый результат предприятия как объект налогообложения. Указанное может использоваться в дальнейшем качестве основания для доначисления налога на прибыль и применения штрафных санкций в отношении предприятия. Соответственно делать этого не следует.

 

  1. По истечении срока исковой давности как частого основания для списания безнадежной дебиторской задолженности уполномоченными лицами предприятия принимается решение о списании безнадежной дебиторской задолженности.

В зависимости от требований внутренних положений предприятия, в том числе приказа об учетной политике, к уполномоченным лицам могут быть отнесены:

  • руководитель предприятия;
  • бухгалтер предприятия или другое ответственное за ведение бухгалтерского учета лицо;
  • комиссия по непроизводственным расходам.

То есть предприятие в зависимости от сумм дебиторской задолженности, подлежащей списанию, и на основании требований, изложенных в приказе об учетной политике, вправе закрепить конкретных лиц, отвечающих за осуществление контроля за формированием задолженностей и целесообразности отнесения на резерв сомнительных долгов и / или списания таких задолженностей.

 

  • Применение профессионального суждения специалиста и письменного заключения или результатов комплексного анализа по заказу юридического лица

При осуществлении списания безнадежной дебиторской задолженности согласно разъяснениям Минфина (см. письмо от 09.12.2003 г. № 31-04200-30-5/7021) предполагается, что отнесение дебиторской задолженности к сомнительной зависит от обстоятельств и подтверждается профессиональным суждением.

При этом соответствие задолженности признаку истечения срока исковой давности для признания её безнадежной по НК Украины не является единственным основанием для этого, поскольку согласно разъяснениям Минфина (см. письмо от 09.12.2003 г. № 31-04200-30-5/7021) отнесение дебиторской задолженности к сомнительной зависит от обстоятельств и подтверждается профессиональным суждением.

Понятие профессионального суждения касается в большей степени международных стандартов финансового учета. Украинские стандарты бухгалтерского учета не предусматривают такой гибкости.

При этом существует устоявшаяся практика применения во время проведения проверок контролирующими органами письменных заключений, а именно полученного на заказ юридического лица аудиторского или юридического заключения в качестве основания для дальнейшего списания. Такой письменный вывод относительно суждения специалиста юридического лица пользуется большей независимостью с точки зрения контролирующих органов, поскольку требует отдельного подтверждения квалификации привлеченного специалиста (компании).

Аудиторские или юридические письменные выводы формируются на основании комплексного анализа по ряду вопросов, которые выносятся предприятием, и по предоставленным документам, свидетельствующим о договорных отношениях контрагентов, периодах возникновения взаимных обязательств, проводится анализ выполнения и/или невыполнения таковых, изучается досудебное урегулирования задолженности, которая возникла, финансовое состояние контрагента, и предоставляются соответствующие рекомендации для дальнейшего судебного спора или (при наличии оснований) для отнесения и в дальнейшем списания дебиторской задолженности как безнадежной.

Общим признаком несостоятельности контрагента для выполнения обязательств является устойчивая финансовая неплатежеспособность, о чем может свидетельствовать наличие внешних кредиторов, судебных решений по невыполненным финансовым обязательствам, налоговых залогов и (или) возбуждение дела о банкротстве. Также следует учитывать, что пропуск предприятием как кредитором срока исковой давности для обращения в суд и применение исковой давности со стороны должника также свидетельствует об основаниях отнесения задолженности к безнадежной.

В случае осуществления списания безнадежной дебиторской задолженности исключительно на основании профессионального суждения специалиста (бухгалтера предприятия) при проведении проверок контролирующими органами уполномоченные лица последних могут требовать предоставления дополнительных объяснений от ответственного за ведение бухгалтерского учета лица относительно оснований для признания дебиторской задолженности безнадежной. В таких случаях рекомендуется заранее сформировать письменную позицию, а также при наличии отдельного требования в учетной политике предприятия оформить такую ​​позицию (бухгалтера, главного бухгалтера) в виде докладной на имя руководителя.

Применение порога существенности при списании дебиторской задолженности

Отдельно необходимо обратить внимание на применение существенности в бухгалтерском учете предприятия, поскольку при списании дебиторской задолженности Методическими рекомендациями Министерства финансов Украины от 29.07.2003 г. № 04230-04108 о применении существенности в бухгалтерском учете предусмотрено, что сущность отдельных хозяйственных операций и объектов бухгалтерского учета предусмотрена необходимость раскрытия предприятием для отдельных видов активов информации об операциях, в частности, дебиторской задолженности, отсроченных налоговых активов и собственного капитала, в частности, нераспределенной прибыли — 5% общей стоимости активов и собственного капитала предприятия соответственно.

То есть в случае исправления допущенных в отчетности предприятия ошибок и наличие (достижение) в результате таких исправлений хотя бы одного из показателей порога существенности свидетельствует о целесообразности раскрытия (обнародования) информации об исправлении ошибок в соответствии с положениями Письма Министерства финансов Украины от 22.09.2003 г. № 31-04220-20-10 / 2515.

 

Итак, на основании вышеизложенного, списание безнадежной дебиторской задолженности нужно провести следующим образом:

  1. Установить дату возникновения дебиторской задолженности контрагента по договорным обязательствам перед юридическим лицом для определения окончания сроков исковой давности.
  2. На основании учётной политики предприятия ответственное лицо принимает решение о создании резерва сомнительных долгов (оформляется приказом) или же утверждается приказ о проведении инвентаризации дебиторской кредиторской задолженности – в зависимости от сумм, подлежащих списанию;
  3. Лицо, ответственное за ведение бухгалтерского учета, формирует резерв сомнительных долгов путем проведения в соответствии с НП(С)БУ и отражение в балансе предприятия на основании приказа о создании резерва сомнительных долгов.
  4. Для обоснования и подтверждения оснований правомерности создания резерва сомнительных долгов и списания безнадежной задолженности (особенно это касается крупных сумм задолженности по отдельным контрагентами) необходимо составление письменного заключения — профессионального суждения специалиста (бухгалтера, аудитора, юриста).
  5. Отдельным вариантом является проведение комплексного анализа о состоянии расчетов – по дебиторской и кредиторской задолженностям — на заказ юридического лица для предоставления контролирующим органам обоснования существенных изменений в балансе предприятия при осуществлении налоговых проверок.
  6. Утвердить приказ о признании суммы дебиторской задолженности, отнесенной на резерв сомнительных долгов, безнадежной и принятия решения о списании.

Налоговые последствия

Отдельно следует учитывать, что формирование резерва сомнительных долгов и/или списание безнадежной дебиторской задолженности при составлении годовой финансовой отчетности может влиять на финансовый результат к налогообложению по налогу на прибыль.

Пунктом 139.2. ст. 139 НК Украины предусмотрено, что в связи с формированием резерва сомнительных долгов или резерва ожидаемых кредитных убытков (обесценивания активов) финансовый результат:

  1. увеличивается на сумму:
  • расходов на формирование резерва сомнительных долгов или резерва ожидаемых кредитных убытков (обесценения активов) в соответствии с НП (С) БУ или МСФО;
  • расходов от списания дебиторской задолженности сверх суммы резерва сомнительных долгов или более резерв ожидаемых кредитных убытков (обесценения активов).
  1. уменьшается на сумму:
  • корректировки (уменьшения) резерва сомнительных долгов или резерва ожидаемых кредитных убытков (обесценения активов), на которую увеличился финансовый результат до налогообложения в соответствии с НП (С) БУ или МСФО;
  • списанной дебиторской задолженности (в том числе за счет созданного резерва сомнительных долгов или резерв ожидаемых кредитных убытков (обесценения активов), что соответствует признакам, определенным подпунктом 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 НК Украины.

 

Итак, списание безнадежной дебиторской задолженности контрагента будет влечь за собой для юридического лица уменьшение финансового результата к налогообложению налогом на прибыль.

Стоит заметить, что в случае, если контрагент является связанным лицом, владельцу бизнеса необходимо учитывать, что для юридического лица списание им дебиторской задолженности влечет за собой уменьшение кредиторской задолженности для такого контрагента (связанного лица) и соответственно увеличение финансового результата к налогообложению налогом на прибыль. Однако, законодательством Украины не закреплена обязанность для юридического лица уменьшать сумму кредиторской задолженности в случае ее списания (отнесения на безнадежную) другим юридическим лицом.

 

          Юрист

АК «ПРАЙМ»                                Екатерина Маламанюк

Будьте в курсе свежих новостей и событий!



Позвонить Отправить Email